Правовий інститут сучасної адвокатури у нашій державі перебуває у процесі становлення, а нормативно-правове регулювання адвокатської діяльності на концептуально новому етапі розвитку та вдосконалення. Існує велика кількість ідей, думок та поглядів на перспективу розвитку адвокатури, правового статусу адвоката, організаційних форм адвокатської діяльності. Відповідно, вказаним темам присвячено багато статей, наукових праць та диспутів, обговорень на форумах, тощо. Значна увага серед усього іншого присвячена саме темі співвідношення адвокатської діяльності та підприємництва, юридичної практики та бізнесу. Проте, досить часто далі теоретичних, а інколи навіть філософських, конструкцій справа не заходить. Тому у цій статі спробуємо зупинитись на аналізі правового регулювання практичних аспектів, які можуть бути критеріями у виборі юриста: займатись юридичним підприємництвом, або адвокатською діяльністю? Чи є ті чи інші обставини перевагами або недоліками, оцінити зможе кожен сам для себе. Бачення організаційних нюансів кожного із вказаних видів діяльності юриста, з урахуванням тлумачення таких нюансів різними державними органами та судами, аналіз можливих ризиків і перспектив – зможе кожному допомогти зробити особистий вибір. У цій статті пропонуємо оперувати більш практичними категоріями, у тому числі, наприклад, не проводити принципово-формальної межі між поняттями «правова допомога» та «юридичні послуги», чи «юридична діяльність» та «юридична практика», тощо. Загальнозрозуміле логічне значення таких понять може дещо відрізнятись від формалізованих визначень і термінів, які чітко не вказані у законодавстві та суб’єктивно вживаються у численних коментарях різних авторів. Розпочнемо з підприємницької діяльності. У сфері організаційних питань, які виникають під час вибору між адвокатською діяльністю та підприємництвом, останнє видається більш простим та загальновідомим. Зареєструватись фізичною особою-суб’єктом підприємницької діяльності досить просто – необхідно подати державному реєстратору мінімум документів, перелік яких визначено Законом України «Про державну реєстрацію юридичних осіб та фізичних осіб – підприємців». Ні організаційні ні теоретичні питання щодо державної реєстрації, обліку у податкових органах, нарахування та сплати єдиного податку – не викликають складнощів навіть у підприємців будь-яких робітничих професій, які є «далекими» від юриспруденції. Юридичне підприємництво можливо здійснювати і з більш складною організаційною структурою – внаслідок створення юридичної особи будь-якої організаційно-правової форми, передбаченої законодавством України. Основними факторами для вибору саме підприємництва у сфері юриспруденції при цьому є доступність цього виду діяльності, різноманітність організаційних форм його здійснення та відносно гнучке нормативне регулювання у сфері оподаткування. Для здійснення юридичної практики в Україні на даний час немає жодних спеціальних заборон чи обмежень. Законодавством не передбачено ліцензування цього виду діяльності, чи будь-якого іншого спеціального дозвільного чи контрольного впливу з боку держави на суб’єктів, які його здійснюють. Добре це чи погано, у цій статті ми аналізувати не будемо, зважаючи не тільки на вказану тематику, але й на саму оціночну природу таких понять. «Класифікацією видів економічної діяльності ДК 009:2005» (КВЕД) передбачено спеціальний вид діяльності у сфері права: «74.11.2 Нотаріальна та інша юридична діяльність». Вказаний вид, звичайно ж, крім діяльності нотаріусів (а також судових виконавців, експертів і арбітрів) включає: надання рекомендацій та консультацій з загальних питань, складання юридичних документів – статутів, установчих та інших, пов'язаних зі створенням підприємств (організацій), патентів та авторських прав, підготовку юридичних актів, заповітів, доручень тощо. Як видно, вказаний перелік є досить широким і до того ж не виключним. Він передбачає усі необхідні послуги, надаючи які своїм клієнтам суб’єкт господарювання може реалізувати мету своєї діяльності, як всебічно допомогти своєму клієнту, так і отримати дохід. Питання щодо представництва не викликає практичних суперечностей, оскільки воно також врегульовано і процесуальним законодавством – представництво у суді юридичні особи не здійснюють (незалежно – це адвокатське об’єднання чи господарське товариство). До того ж, варто звернути увагу, що поняття виду економічної діяльності «74.11.1 Адвокатська діяльність» за КВЕД не є тотожним поняттю адвокатської діяльності та її видів у розумінні Закону України «Про адвокатуру». Для вибору суб’єктом господарювання виду діяльності «74.11.1 Адвокатська діяльність» та його здійснення відсутні обмеження, які були б встановлені законодавством у сфері підприємництва. До небагатьох виключень, які передбачені нормами процесуального права (подекуди визначені не дуже чітко та однозначно) ми повернемось пізніше. Суб’єкт господарювання, який працює у сфері юридичної діяльності, підлягає оподаткуванню як і всі інші особи, які здійснюють підприємництво. «Нарівні зі всіма» він може обрати спрощену систему оподаткування, чи загальну, враховувати валові доходи та витрати, перебувати на обліку як платник ПДВ чи ні, тощо. За таких умов, юридичний практик-підприємець (як і юридична особа) має однакові зі всіма суб’єктами господарювання можливості оптимізації податків у межах закону, а отже й рівні умови ціноутворення та «шанси на виживання» у бізнесі на загальному ринку консультаційних послуг. Досить часто юридична практика не є виключним видом діяльності у підприємництві, а є лише однією із широкого спектру послуг, які може отримати клієнт у одного суб’єкта господарювання: консультаційні та інші послуги у сфері фінансів, бухгалтерського обліку, управління, комерційної діяльності, тощо. Щоб виокремити свою приналежність до когорти «спеціалізованих» підприємств, які здійснюють юридичну практику, часто використовуються відповідні «тематичні» найменування, хоча організаційно-правова форма у абсолютної більшості юридичних осіб залишається «проста та ефективна» – зокрема, товариство з обмеженою відповідальністю. Таким чином, очевидно, що здійснення юридичної діяльності у формі підприємництва (як юридичною особою, так і фізичною) не передбачає жодних обмежень у порівнянні «зі всіма звичайними» суб’єктами господарювання та іншими, ніж юридична, видами діяльності. Проте, варто констатувати, що при цьому відсутні і будь-які переваги. Разом з цим, здійснюючи юридичне підприємництво можна користуватись усіма правами, у тому числі й «зручностями» оподаткування, які надає законодавство у цій у сфері. Чи є це недоліком або перевагою у порівнянні з адвокатською діяльністю відповідно до Закону України «Про адвокатуру» – розглянемо нижче. У сфері питань, що розглядаються, нормативне регулювання адвокатської діяльності зумовлює існування специфічних та неоднозначних моментів у визначенні правового статусу адвоката. Більше того, така неоднозначність теоретичного трактування статусу виражається не тільки у теоретичній позиції «компетентних органів», яку вони оприлюднюють в офіційних документах, але й у їх практичних діях. Дивуватись тут немає чому, адже й самі адвокати не мають єдиного погляду щодо ідентифікації свого правового статусу і часто займають діаметрально протилежні позиції. Як і було обумовлено вище, ми не будемо теоретизувати, чи є адвокатська діяльність підприємницькою. Зосередимось на аналізі тих елементів статусу адвоката у порівнянні з підприємцем, які практикуючому юристу можуть допомогти зробити свій вибір у організації своєї діяльності. Перш за все варто звернути увагу, що Законом України «Про адвокатуру» (далі – Закон) визначено саме персональний статус адвоката, як фізичної особи, індивіда. Законом визначені персональні вимоги до адвоката, його права та обов’язки, передбачено особисту відповідальність адвоката. Практично єдина «організаційна форма діяльності адвокатури» – це адвокатське об’єднання, що за визначенням ст. 4 Закону може існувати у вигляді колегій, адвокатських фірм, контор тощо. Законом передбачено лише дуже загальні питання діяльності адвокатських об’єднань, на чому ми зупинимось нижче. Саме тому, у розрізі теми цієї статті основну увагу необхідно приділити специфічним моментам діяльності саме адвоката. Врешті, навіть у разі функціонування адвокатського об’єднання, безпосередньо клієнту надає правову допомогу адвокат особисто, таким чином реалізуючи свій правовий статус. У першу чергу, звичайно ж, необхідно прийняти до уваги, що тільки адвокат має «свої» спеціальні права і здійснює види діяльності, визначені статтями 5 та 6 Закону. У вказаному переліку передбачено «можливості» адвоката, які недосяжні для «звичайного» юриста-підприємця. Ось вони: -адвокати посвідчують копії документів у справах, які вони ведуть; -виконують свої обов'язки відповідно до кримінально-процесуального законодавства у процесі дізнання та попереднього слідства; -адвокати мають право запитувати і отримувати документи або їх копії від підприємств, установ, організацій, об'єднань, а від громадян - за їх згодою; -ознайомлюватися на підприємствах, в установах і організаціях з необхідними для виконання доручення документами і матеріалами; -опитувати громадян; -бути присутнім при розгляді своїх клопотань і скарг на засіданнях колегіальних органів і давати пояснення щодо суті клопотань і скарг (залежно від виду правовідносин, нормативними документами таке право може бути передбачене у будь-якої особи, а отже і її представника – не адвоката). Найбільш застосовними із цього переліку є використання права адвокатського запиту та здійснення функцій захисника у кримінальному процесі, часто досить доречною є передбачена Законом можливість посвідчувати копії документів. Можна констатувати, що можливість здійснювати саме ці функції практично вирізняє адвокатську діяльність від підприємницької діяльності юриста – не адвоката. Неоціненною та безумовною перевагою статусу адвоката є також встановлені статтею 10 Закону гарантії адвокатської діяльності. У діяльності практикуючого юриста є дуже необхідними, але доступними тільки для адвоката: заборона втручання в адвокатську діяльність, вимагання відомостей, що становлять адвокатську таємницю, неможливість вилучення, огляду розголошення документів, пов'язаних з виконанням адвокатом доручення, тощо. Варто зауважити, що деякі гарантії адвокатської діяльності (щодо дотримання адвокатської таємниці) розповсюджуються також і на помічника адвоката, посадових осіб і навіть технічних працівників адвокатських об'єднань. Спеціальний правовий статус адвоката вирізняє також і те, що кримінальна справа проти адвоката може бути порушена тільки прокурором, «не нижче» обласного. Хоча на практиці існують прецеденти, коли у окремих справах Верховний Суд України тлумачить цю однозначну вимогу статті 10 Закону «по-своєму»: умови щодо порушення кримінальної справи відносно адвоката прокурором області застосовуються лише відносно обставин, пов’язаних з його адвокатською діяльністю, якщо кримінальна справа порушена за обставинами особистого життя адвоката – ця норма не застосовується. Варто нагадати, що це не єдина обставина щодо розглядуваних питань співвідношення правового статусу адвоката і «не адвоката», щодо якої Верховний Суд України має «своє бачення». Основною і найбільш принциповою відмінністю адвокатської діяльності від юридичного підприємництва – є можливість адвоката здійснювати представництво у кримінальному процесі та у провадженні з розгляду справ про адміністративні правопорушення. Вказане питання, щодо можливості участі у цих процесах спеціаліста у галузі права, у юридичних колах вже стало «притчею во язицах». Конституційний Суд України у справі «про право вільного вибору захисника» № 1-17/2000 Рішенням від 16.11.2000 року № 13-рп/2000 надав офіційне тлумачення відповідним положенням законодавства. Варто погодитись, що висновки, викладені у цьому Рішенні є досить «Соломоновими»: у цілому є вірними та справедливими, але подекуди не конкретизованими, посилаються на положення невизначеного закону. Саме тому можливим стало подальше неоднозначне тлумачення та застосування визначення «особи, яка є фахівцем у галузі права і за законом має право на надання правової допомоги». Виявляється цілком логічним, що «за законом має право на надання правової допомоги» той фахівець, який здійснює підприємницьку діяльність за видами 74.11.1 та 74.11.2 за КВЕД. У такому разі надання правової допомоги буде цілком законним – врегульовано декількома законами та кодексами. Законів, що обмежували б таке право, як ми розглянули вище, на даний час не існує. Однак, Верховний Суд України тлумачить це інакше: категорії спеціалістів, що свідчать про належний рівень професійної кваліфікації особи, яка може надавати юридичну допомогу та допускається до захисту повинна визначати Верховна Рада України як єдиний законодавчий орган. Згідно роз`яснень, що містяться у п.5 Постанови Пленуму Верховного Суду України від 24 жовтня 2003 року «Про застосування законодавства, яке забезпечує право на захист у кримінальному судочинстві», судам при вирішенні питання про наявність у фахівців у галузі права повноважень на здійснення захисту в кримінальній справі належить також з`ясувати, яким саме законом їм надано право брати участь у кримінальному судочинстві як захисникам, а також визнано правильною практику судів, які за відсутності спеціального закону не допускають таких фахівців до здійснення захисту в кримінальних справах. Отже, адвокати досі зберігають «монополію» на захист у кримінальному процесі та залишається відкритим питання можливості фахівців у галузі права бути захисниками. Є у процесуальному статусі адвоката ще одна перевага: у господарському процесі вартість послуг лише адвоката включаються до складу судових витрат та може бути стягнена з іншої сторони. У разі, якщо юридичні послуги (представництво у процесі) будуть надані будь-якою іншою особою – не адвокатом – стягнути їх вартість з іншої сторони є неможливим. Ми розглянули основні відмінності у правовому статусі і «можливостях» виконання своїх професійних функцій адвокатом та юристом-підприємцем. Варто зазначити, що у сфері контролю за діяльністю – ці особи також не є рівними. За юридичною діяльністю підприємця відсутній будь-який спеціалізований нагляд, можливості контролю чи впливу, відсутні кваліфікаційні ознаки суб’єкта для можливості допуску його до здійснення юридичного підприємництва. З іншого боку, як зазначено вище, діяльність адвокатів регламентована Законом. Більше того, Правилами адвокатської етики (статті 6, 11, 13) встановлені вимоги до особистих якостей і поведінки адвоката не тільки у професійній діяльності, але й у приватному житті: обов’язок дотримання законності, чесності, гідності, культури поведінки. Детальні визначення та вимоги зазначені безпосередньо у Правилах. Порушення правил адвокатської етики – це порушення присяги адвоката України, а отже відповідно до ст. 16 Закону, є підставою для дисциплінарної діяльності адвоката. У тому числі таке порушення може мати наслідком анулювання свідоцтва про право на заняття адвокатською діяльністю. Позитивним моментом для адвоката – члена адвокатського об’єднання є те, що відповідно до статті 16 Закону питання про дисциплінарну відповідальність такого адвоката регулюється також статутом відповідного об'єднання. Необхідно констатувати той факт, що аналогів «втручання» нормативного регулювання у приватне життя у підприємницькій діяльності немає. Очевидно, що відповідні норми Закону України «Про адвокатуру» мають позитивну мету, покликані забезпечити високий моральний образ адвокатури. Існує нормативно визначений механізм (ст. 15, 16 Закону, «Правила адвокатської етики») реалізації контролю за дотриманням адвокатом навіть норм моралі, крім інших норм і правил. Але у будь-якому випадку, це є механізмом впливу на адвоката, і як усі механізми у нашій державі, використовуватись він може і з абсолютно протилежно метою, ніж та, що була «задумана» законодавцем. З правовим статусом як адвоката, так і підприємця, у процесі здійснення ними юридичної практики, все є достатньо зрозумілим. Але у діяльності обох цих категорій юристів, крім виконання своїх обов’язків, є ще одна складова – отримання винагороди за свою роботу. Пропонуємо не теоретизувати на тему: чи є ця складова основною рушійною силою виконання такої роботи, чи є лише відшкодуванням трудових витрат, а основний мотив – це «велике покликання» чи «безкорисна допомога». «Податківцям однаково» – гонорар Ви отримали чи ціну послуг, з отриманого доходу необхідно сплатити податок. А от у якому розмірі і які існують нюанси – проаналізуємо нижче. Адвокат, відповідно до визначення п. 1.19. ст. 1 Закону України «Про податок з доходів фізичних осіб», є самозайнятою особою, оскільки здійснювана ним адвокатська діяльність є незалежною професійною діяльністю відповідно до п. 1.9. ст. 1 цього ж закону. Для визначення ставки податку з доходів зміст цих термінів не має суттєвого значення, адвокат як самозайнята особа сплачує податок за ставкою 15 відсотків. При цьому законодавством на даний час не передбачено можливості зменшення оподатковуваного доходу адвоката на суму «валових» витрат, необхідних для одержання цього доходу. На загальних умовах, знову ж таки «як і усім» фізичним особам (не підприємцям) адвокату необхідно сплатити збір на обов'язкове державне пенсійне страхування. Адвокати є платниками збору відповідно до п. 3) ст. 1 Закону України «Про збір на обов'язкове державне пенсійне страхування». Ставка збору визначена п. 2) ст. 4 вказаного закону і становить 33,2 відсотка від об'єкта оподаткування (доходу). Отже, з отриманих доходів адвокату, зареєстрованому як платник податків –самозайнята особа, необхідно буде сплатити податок з доходів фізичних осіб за ставкою 15 відсотків та збір у «пенсійний фонд» за ставкою 33,2 відсотка. Тобто практично половину доходу адвокат зобов’язаний «віддати» державі. І це не рахуючи інших витрат на забезпечення діяльності: оренда приміщення, придбання та експлуатація оргтехніки, зв'язок, транспорт. Разом з цим юрист, зареєстрований як фізична особа – підприємець, має право обирати: сплачувати податки за загальною системою оподаткування чи обрати спрощену. У разі дотримання вимог, встановлених Указом Президента України від 3 липня 1998 року № 727/98 «Про спрощену систему оподаткування, обліку та звітності суб'єктів малого підприємництва» (далі – Указ № 727/98), та отримання свідоцтва про сплату єдиного податку, максимальний розмір податку у фізичної особи – підприємця може складати «лише» 200 гривень на місяць. До того ж, платежі у «пенсійний фонд» включені у цю суму. У разі сплати податку за загальною системою оподаткування підприємець має право на обчислення оподатковуваного доходу з урахуванням «валових» витрат, відповідно до діючого розділу IV Декрету Кабінету Міністрів України «Про прибутковий податок з громадян» від 26 грудня 1992 року № 13-92 (далі – Декрет № 13-92) – у частині оподаткування доходів фізичних осіб від зайняття підприємницькою діяльністю. Причому підприємець має право впродовж року за власним бажанням змінити систему оподаткування (обрати загальну чи спрощену), починаючи з наступного розрахункового періоду (кварталу). Як видно, система оподаткування фізичної особи – підприємця, є більш гнучкою, а податковий тиск на нього значно менший у порівнянні з адвокатом. І підприємці і адвокати працюють на одному ринку юридичних послуг, звичайно – за виключенням кримінального процесу та справ про адміністративні правопорушення. Які ж наслідки такої відмінності у оподаткуванні? За однакових умов і якості послуг (допомоги), або адвокат у порівнянні з підприємцем отримає значно меншу винагороду за свою роботу (якщо «ціна» для клієнта буде однаковою), або вартість послуг адвоката повинна бути значно більшою (для отримання однакової винагороди з підприємцем). Як така ситуація вплине на загальну організацію роботи та її наслідки, уявити кожен може сам для себе. За цих умов досить корисним для адвоката та справедливим у цілому було б урівняти його у правах з підприємцем щодо сплати податків. У цьому питанні позиція «компетентних» органів є не досить неоднозначною. Вища кваліфікаційна комісія адвокатури при Кабінеті Міністрів України (ВККА) роз’яснила питання застосування до адвокатів спрощеної системи оподаткування наступним чином: адвокат може отримати свідоцтво про сплату єдиного податку, законодавством не зобов’язано адвоката використовувати печатку із зазначенням «Приватний підприємець» замість «Адвокат» чи змінювати будь-які інші атрибути адвокатської діяльності на підприємницьку діяльність (Роз'яснення ВККА від 18.02.2005 р. № IV/9-2-5 «Про збереження статусу адвоката при переході на спрощену систему оподаткування»). Разом з цим ВККА пояснила, що у випадку обрання адвокатом (адвокатським об'єднанням) спрощеної системи обліку та звітності, їх правовий статус як адвокатів не змінюється і на них у повному обсязі поширюються права, обов'язки та гарантії їхньої адвокатської діяльності, що випливають як з чинного законодавства, так і Правил адвокатської етики, а також вони несуть дисциплінарну відповідальність за можливі порушення їх на підставі актів законодавства, яке регулює адвокатську діяльність Але з такими висновками ВККА не можна погодитись повністю. Відповідно до змісту і Указу № 727/98 і Декрету № 13-92 їх норми застосовують до фізичних осіб, які здійснюють саме підприємницьку діяльність. Чинне нормативне визначення підприємництва встановлене статтею 42 Господарського кодексу України. Імперативною ознакою такої діяльності є спеціальний суб’єкт – суб’єкт господарювання. Поняття суб'єкта господарювання встановлене статтею 55 Господарського кодексу України, на цей раз спеціальною ознакою такого суб’єкта – є реєстрація суб’єкта господарювання відповідно до закону. Таким законом, зокрема, є Закон України «Про державну реєстрацію юридичних осіб та фізичних осіб – підприємців». Можливо саме тому Державна податкова адміністрація України (ДПА) з цього питання має зовсім протилежну позицію, ніж ВККА. Наприклад, така позиція викладена у листах та роз’ясненнях ДПА. У листі № 1530/Г/17-0415 від 14.03.2006 р. «Щодо порядку оподаткування доходів від здійснення індивідуальної адвокатської діяльності» ДПА вказує, що порядок оподаткування доходів осіб, які здійснюють незалежну професійну діяльність (у тому числі адвокатів), охоплюється загальними нормами Закону України «Про податок з доходів фізичних осіб», за винятком випадків, якщо ці особи на законних підставах зареєстровані суб'єктами підприємницької діяльності. Далі ДПА констатує відсутність законодавчих обмежень права фізичної особи на здійснення підприємницької діяльності та робить висновок, що обрання спрощеної системи оподаткування фізичними особами, що здійснюють незалежну професійну діяльність, зокрема надають юридичні послуги, є можливим за умови їх державної реєстрації як суб'єктів підприємницької діяльності. Ідентичну позицію ДПА підтвердила листом від 14.07.2005 № 6140/К/17-3115, листом від 19.04.2005 р. № 3678/Л/17-3115, листом від 24.05.2007 р. № 2472/Т/17-0415. Відповідну позицію займають і адміністративні суди у тому числі ВАСУ під час розгляду спорів між ДПІ та адвокатами щодо видачі останнім свідоцтв про право сплати єдиного податку. Враховуючи наведене, цілком логічно постає питання: а якщо адвокат зареєструється як фізична особа – підприємець? Адже навіть ДПА практично прямо «підказує» вихід: обрання адвокатом спрощеної системи оподаткування можливо, якщо він зареєстрований як суб’єкт підприємницької діяльності. Чинне законодавство дійсно не встановлює для адвокатів жодних обмежень у реєстрації підприємцем чи здійсненні підприємницької діяльності. Хоча, з цього питання ВККА також висловила свою позицію – у Роз'ясненні від 21.03.2008 р. «Про суміщення адвокатської та підприємницької діяльності», затвердженомму рішенням ВККА від 21 березня 2008 р. № V/3-71. У тексті цього роз’яснення ВККА в основному цитує норми законодавства України, констатує, що Закон України «Про адвокатуру» не містить спеціальних положень, пов'язаних із обмеженням дії норм частини 1 статті 50 Цивільного кодексу України про можливість здійснення підприємницької діяльності фізичною особою з повною цивільною дієздатністю за умови державної реєстрації її у встановленому законом порядку як підприємця. Але після цього, останнім реченням у роз’ясненні ВККА робить, на нашу думку не дуже логічний висновок: види діяльності, які здійснює фізична особа – підприємець, не можуть бути тотожними визначеним у статті 5 Закону України «Про адвокатуру». Жодних обґрунтувань цього висновку з посиланням на нормативно-правові акти –ВККА не наводить. Більше того, не зазначає взагалі ніяких обґрунтувань. Мабуть, буде доцільно відмітити, що цей висновок є ще й не досить чітким: він не дає відповіді на питання, чи може все-таки здійснювати «адвокатські» види діяльності, підприємець, який одночасно є ще й адвокатом? Отже, єдиною документальною (але не нормативною) «перепоною» для адвокатів у здійсненні підприємницької діяльності із видом діяльності за КВЕД 74.11.1 «адвокатська діяльність» та сплати єдиного податку від отриманих за наслідками такої діяльності доходів, є Роз’яснення ВККА від 21.03.2008 р. № V/3-71. Жодним законом, чи іншим нормативно-правовим актом прямо не встановлено обмеження «кваліфікації» одних і тих самих дій особи щодо наданням правової допомоги та отримання доходу – одночасно як і адвокатської діяльності і підприємництва. Таким чином, на даний час відсутні законодавчо встановлені обмеження для віднесення до доходів фізичної особи – підприємця тих сум, які отримані ним внаслідок діяльності як адвоката. Відповідні висновки підтверджені і судовою практикою у тому числі судовими рішеннями суду касаційної інстанції. Так, ухвалою ВАСУ від 2 жовтня 2007 року у справі за позовом ТОВ «Буд ресурс» до ДПІ у Рівненському районі про визнання нечинним податкового повідомлення-рішення – суд прийшов до таких висновків: «Самозайнята особа – адвокат має право зареєструватись суб'єктом підприємницької діяльності, працювати на самостійно обраній системі оподаткування (загальна система оподаткування, єдиний податок), звітувати про отримані доходи згідно з чинним законодавством. У разі, якщо адвокат не зареєстрований суб'єктом підприємницької діяльності, то оподаткування його доходів буде здійснюватись на загальних підставах згідно з Законом України «Про податок з доходів фізичних осіб», тому судова колегія Вищого адміністративного суду погоджується з висновками судів попередніх інстанцій, що податковий орган дійшов правильного висновку лише в частині необхідності утримання з адвоката підприємством податку із 3000,00 грн., оскільки дані кошти перераховані 04.09.2004 в період, коли адвокат не був зареєстрований підприємцем на спрощеній системі оподаткування». Відповідну позицію щодо оподаткування доходів адвоката – самозайнятої особи (не підприємця) Вищий Адміністративний Суд України висловив у Оглядовому листі від 06.07.2009 р. № 982/13/13-09 «Про деякі питання практики вирішення справ за участю органів державної податкової служби»: адвокатська діяльність є незалежною професійною діяльністю самозайнятої особи, оподаткування якої регулюється пунктом 7.1 статті 7, пунктом 22.3 статті 22 Закону України «Про податок з доходів фізичних осіб» у загальному порядку за базовою ставкою оподаткування. Але не все виявляється так безхмарно у питаннях одночасного поєднання статусу адвоката і підприємця. Є приклади неоднозначного трактування «дуалізму» цих статусів судами під час вирішення питання про стягнення судових витрат (на адвоката) у господарському процесі. Суди інколи відмовляють у стягненні витрат на адвоката, коли у процесі здійснював представництво адвокат (за договором про надання правової допомоги, ордером), а фактично кошти були перераховані фізичній особі – підприємцю. Документи, що підтверджують оплату адвокатської допомоги, сторона зобов’язана подати до суду. Встановити, у якому статусі отримувала кошти фізична особа (адвокат-підприємець) не складно. «У хід» йде навіть дослідження номеру розрахункового рахунку – чи відкритий він фізичною особою, чи підприємцем. Поки що позиція ДПА та судова практика однаково тлумачать питання оподаткування фізичної особи адвоката – підприємця. Але, як відомо, за відсутності чіткого нормативного регулювання судова практика (як і позиція ДПА) – можуть змінюватись. У тому числі і залежно від політичних «вказівок», наприклад з мотивів додаткового поповнення бюджету, чи інших. Немає гарантій, що через деякий час «компетентні органи» будуть розглядати «подвійний статус» адвоката-підприємця за «подвійними стандартами»: оподатковувати отримані адвокатом кошти, як дохід самозайнятої особи на загальних підставах згідно з Законом України «Про податок з доходів фізичних осіб», а отримані підприємцем – за обраною ним системою оподаткування. Прямих нормативних заборон для такого тлумачення теж немає. Під час реєстрації як платника податків підприємець-адвокат може також зіткнутись з іншими перепонами з боку ДПІ, які хоч і не мають «глобального» характеру, але все ж можуть нівелювати бажаний результат. Так, існують випадки, коли місцеві ДПІ відмовляють адвокатам у видачі свідоцтва про сплату єдиного податку з видом діяльності за КВЕД 74.11.1 «адвокатська діяльність». Як не дивно, свою відмову податківці обґрунтовують посиланням саме на згадане Роз’яснення ВККА від 21.03.2008 р. № V/3-71! Також, часто відмови у видачі свідоцтва про сплату єдиного податку або у включенні до свідоцтва певних видів діяльності (як 74.11.1, так і 74.11.2) обґрунтовані з боку ДПІ посиланням на те, що орган місцевого самоврядування (місцева рада) не встановила саме для цього виду діяльності ставку єдиного податку для суб'єктів малого підприємництва - фізичних осіб. Звичайно ж, найчастіше ДПІ відмовляють усно, у формі бездіяльності. Для того, щоб оскаржити таку «відмову» її потрібно спочатку отримати, що за обсягом витраченого часу може бути не менше, ніж саме оскарження. У подібних випадках виникає питання: а яким чином будуть оподатковуватись доходи від видів діяльності, що здійснює фізична особа-підприємець на єдиному податку, але які не включені у свідоцтво про сплату єдиного податку? Чи є ризик того, що такі доходу будуть оподатковані за загальною системою чи взагалі на загальних підставах за Законом України «Про податок з доходів фізичних осіб»? На ці запитання, а також частково на питання застосування «дуалізму» статусу адвоката-підприємця надає відповідь Вищий Адміністративний Суд України листом від 28.09.2009 р. № 1275/10/13-09. Причому обґрунтування, вказані у цьому листі і доведені ВАСУ для застосування головам апеляційних адміністративних судів України – видаються досить обґрунтованими. Так, ВАСУ зауважив, що нормами Указу № 727/98 не передбачено обов’язку суб’єкта малого підприємництва, який бажає перейти на спрощену систему оподаткування, обирати вичерпний перелік видів підприємницької діяльності, якими він планує займатися. Вичерпний перелік умов, дотримання яких є необхідним для застосування спрощеної системи оподаткування, встановлені пунктом 1 Указу № 727/98. Ці умови не обмежують суб'єкта малого підприємництва у виборі здійснюваних ним видів діяльності лише тими, що зазначені у свідоцтві про сплату єдиного податку чи в будь-якому іншому документі. Отже, суб'єкт малого підприємництва має право займатися будь-якими видами підприємницької діяльності, за винятком тих, що не можуть здійснюватися з використанням спрощеної системи оподаткування в силу прямої законодавчої заборони. За таких обставин режим оподаткування єдиним податком поширюється на всі доходи суб'єкта малого підприємництва, що обрав спрощену систему оподаткування, незалежно від видів підприємницької діяльності, від яких ці доходи одержані. Ураховуючи наведене, норми Указу № 727/98 поширюються на всі доходи суб'єкта спрощеної системи оподаткування, отримані ним як виручка від реалізації товарів, робіт, послуг у межах усіх видів здійснюваної ним підприємницької діяльності. При цьому ставка, за якою сплачується єдиний податок таким суб'єктом малого підприємництва, визначається з урахуванням абзацу третього пункту 2 Указу № 727/98 (200 гривень). Наявні поодинокі випадки, коли виникають проблеми з узяттям на облік у ДПІ як платника податків фізичної особи - підприємця, якщо ця особа раніше перебувала на обліку як самозайнята особа – адвокат. Мотивація працівників податкової проста – «ми не можемо Вас обраховувати одночасно, як платника за двома системами, Вам потрібно спочатку знятись з обліку, як самозайнята особа». Видається, що такі випадки є скоріше поодиноким виключенням з правил, ніж закономірністю. Але, у разі, якщо податкова займе принципову позицію з цього питання, виконання її вимог та зняття з податкового обліку адвоката може бути досить проблематичним. Відповідно до п. 8.9. «Порядку обліку платників податків, зборів (обов'язкових платежів)», затвердженого наказом ДПА від 19 лютого 1998 року № 80 – фізичні особи, які здійснюють незалежну професійну діяльність, знімаються з обліку після припинення такої незалежної діяльності у порядку, встановленому для фізичних осіб - підприємців, за наявності документально підтвердженої інформації відповідного державного органу, що реєструє таку діяльність або видає документи про право на заняття такою діяльністю (свідоцтва, дозволи, ліцензії, сертифікати тощо). Тобто адвокату потрібно буде припинити адвокатську діяльність та «здати» свідоцтво!? Чи надати докази припинення адвокатської діяльності без анулювання свідоцтва – за аналогією ч. 3 ст. 4 Закону шляхом повідомлення місцевих органів влади про припинення практичної діяльності? Необхідно пам’ятати, що зазначена вище вимога податківців, у разі її пред’явлення, є необґрунтованою. Пунктом 5.9. Порядку обліку платників податків встановлено, що якщо фізична особа зареєстрована як підприємець та при цьому така особа здійснює незалежну професійну діяльність, така фізична особа обліковується в органах державної податкової служби як фізична особа - підприємець. Хоча, варто визнати, що ця норма не у достатній мірі вирішує зазначену проблему, і вказану вище вимогу працівників податкової неправильно назвати абсолютно протиправною. Тому, організовуючи власну юридичну практику варто завчасно проаналізувати та спланувати форму її здійснення та обрати найбільш ефективний механізм реєстрації і сплати податків. Наприкінці згадаємо про оподаткування юридичних осіб: адвокатських об’єднань та господарських товариств. Як частково було обумовлено вище, суб’єкти господарювання – юридичні особи у сфері юридичного підприємництва мають однакові з іншими підприємствами права та обов’язки, залежно від «параметрів» підприємства можуть обирати систему оподаткування, тощо. Більш цікавим та неоднозначним є питання щодо статусу та оподаткування юридичних осіб – адвокатських об’єднань. Як випливає з аналізу змісту статей 3, 4 Закону України «Про адвокатуру» – одним з визначальних чинників правового статусу адвокатського об’єднання є його статут. Закон лише встановлює, що адвокатські об’єднання є юридичними особами. При цьому, порядок утворення, діяльності, реорганізації та ліквідації адвокатських об'єднань, структура, штати, функції, порядок витрачання коштів, права та обов'язки керівних органів, порядок їх обрання та інші питання, що належать до їх діяльності, регулюються статутом відповідного об'єднання. Внаслідок такого, м’яко кажучи, не дуже чіткого регламентування статусу адвокатського об’єднання і стало можливим існування великої кількості поглядів щодо неоднозначного його тлумачення та спорів щодо його визначення. Найбільш численна категорія спорів – провадження у справах адміністративного судочинства за позовами адвокатських об’єднань до органів ДПІ. ... (продовження у частині 2)